Informatieplichten, inkeren en het nemo-teneturbeginsel

De belastingdienst heeft informatie nodig om tot een juiste belastingheffing te komen. Een recente ontwikkeling op dit vlak is dat er steeds meer gevallen in de wet worden aangewezen waarin de belastingplichtige op straffe van een bestuurlijke boete verplicht is gesteld om eigener beweging tijdig mededeling te doen van onjuistheden in relevante gegevens en inlichtingen.

Hoewel uit de jurisprudentie van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) kan worden afgeleid dat het niet voldoen aan informatieverplichtingen ten dienste van de belastingheffing mag worden afgedwongen en dienaangaande met straf bedreigd mag worden, rijst niettemin de vraag of deze ontwikkeling in overeenstemming is met het nemo-teneturbeginsel als opgenomen in artikel 6 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (EVRM); de belastingplichtige kan bij gebreke van een wettelijk geregelde waarborg immers niet uitsluiten dat de afgedwongen (wilsafhankelijke) informatie in een boete- of strafzaak tegen hem gebruikt zal worden. Temeer nu een informatieplicht naar het zich laat aanzien in de weg staat aan een vrijwillige verbetering van de aangifte en dus niet zonder strafrechtelijke risico’s is.

In deze bijdrage besteed ik kort enige aandacht aan het spanningsveld tussen enerzijds een actieve informatieplicht die met sancties is verzwaard, en anderzijds het recht niet te hoeven meewerken aan een eigen veroordeling.

Steeds meer actieve informatieplichten met bestuurlijke boetes bedreigd

De inspecteur en de ontvanger hebben ruime bevoegdheden om aan informatie te komen. Een groot deel van deze bevoegdheden kenmerkt zich doordat slechts informatie verstrekt behoeft te worden indien de belastingdienst daar een verzoek toe doet. Tot 1 januari 2012 bestond, met uitzondering van de correctieberichten in de loonbelasting, voor de belasting- of inhoudingsplichtige geen wettelijke verplichting tot het herstellen van onjuistheden of onvolledigheden in voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens.

Met ingang van 1 januari 2012 is artikel 10a AWR echter in werking getreden. Het artikel strekt ertoe dat belasting- en inhoudingsplichtigen in nader aan te wijzen gevallen gehouden zijn om bepaalde gegevens en inlichtingen uit eigen beweging te verstrekken. Indien het niet (tijdig) nakomen van deze informatieverplichting is te wijten aan opzet of grove schuld, kan een bestuurlijke boete worden opgelegd van ten hoogste 100% van het bedrag aan belasting dat als gevolg van het niet nakomen van de verplichting niet is of zou zijn geheven.

De informatieverplichting van artikel 10a AWR is een delegatiebepaling: in uitvoeringsbesluiten is neergelegd wanneer en op welke wijze de belasting- of inhoudingsplichtige melding moet maken van onjuistheden of onvolledigheden. De gevallen worden derhalve bij algemene maatregel van bestuur vastgesteld en kunnen zodoende buiten de Staten-Generaal om tot stand komen. Vooralsnog is deze actieve informatieverplichting in de volgende vier gevallen van toepassing:

1. verklaring geen privé gebruik auto,
2. verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto,
3. suppletie in de erfbelasting bij buitenlandse vermogensbestanddelen en
4. suppletie in de omzetbelasting.

Naast de actieve informatieverplichting van artikel 10a AWR zijn internationale dienstverleningslichamen (rente- en royaltyvennootschappen) en voormalige algemeen nut beogende instellingen met ingang van 1 januari 2014 verplicht om de belastingdienst eigener beweging bepaalde gegevens en inlichtingen te verstrekken. Ook in deze gevallen kan een bestuurlijke boete worden opgelegd indien het niet (tijdig) nakomen van de informatieverplichting is te wijten aan opzet of grove schuld. De boete bedraagt ten hoogste € 20.250.

Resulteert het voldoen aan een informatieplicht in een vrijwillige verbetering van de aangifte?

Van een actieve informatieplicht die verzwaard is met een in potentie substantiële bestuurlijke boete, gaat een bepaalde mate van dwang uit. Weliswaar is deze dwang in zoverre minder acuut dat de belastingdienst eerst op de hoogte moet geraken van de actieve informatieplicht voordat de boete daadwerkelijk in zicht komt, maar dat laat onverlet dat de boetedreiging voldoende concreet en significant is om de belastingplichtige ertoe te zetten om geconstateerde onjuistheden of onvolledigheden uit eigen beweging aan de belastingdienst te melden. Daarvoor is de boete immers ook bedoeld (vgl. EHRM 17 december 1996, nr. 19187/91, ECLI:NL:XX:1996:ZB6862 (Saunders), waarin ook ‘slechts’ sprake was van een dreiging met een gevangenisstraf).

De vraag is relevant, mede in het kader van de (on)mogelijkheid om het afgedwongen materiaal te gebruiken in een boete- of strafzaak, of de verplichting tot het (tijdig) melden van onjuistheden of onvolledigheden kan worden aangemerkt als een vrijwillige verbetering van een onjuiste aangifte.

De Hoge Raad lijkt deze vraag reeds te hebben beantwoord in zijn arrest van 22 juni 2007 waarin hij heeft geoordeeld dat het nakomen van de verplichting tot het doen van een afrekeningsaangifte voor de S&O-afdrachtvermindering in de weg staat aan een vrijwillige verbetering (HR 22 juni 2007, nr. 42 768, ECLI:NL:HR:2007:AY9471). De Hoge Raad overwoog, voor zover te dezen van belang, als volgt:

“De inhoudingsplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven, is ingevolge artikel 22, lid 1, WVA verplicht binnen vier maanden na afloop van het kalenderjaar aangifte te doen als bedoeld in dat artikellid. Het nakomen van deze verplichting kan niet worden aangemerkt als een ‘vrijwillige verbetering’ van het bedrag van de in het vorige jaar toegepaste voorlopige S&O-afdrachtverminderingen. Dat geldt ook voor een na afloop van die termijn ingezonden aanpassing van die aangifte.”

Geconcludeerd kan daarom worden – mede tegen de achtergrond dat de fiscaal boeterechtelijke inkeerbepaling voor aanslagbelastingen vanaf 1 juli 2014 niet langer boeteloos is ten aanzien van aangiften die langer dan twee jaar geleden zijn gedaan en de inspecteur bovendien zonder schending van de op hem rustende geheimhoudingsverplichting vermoede (fiscaal) strafbare feiten kan aanmelden voor strafrechtelijke vervolging – dat de bovenvermelde informatieplichten geenszins uitsluiten dat de van de belastingplichtige onder dwang verkregen informatie tegen hem gebruikt zal worden voor strafachtige doeleinden. Anders gezegd, de actieve informatieplicht bevat geen wettelijke waarborg dat de verstrekte informatie uitsluitend ten behoeve van de belastingheffing wordt gebruikt.

Geen enkele waarborg lijkt in strijd met artikel 6 EVRM

In een recente conclusie heeft Advocaat-Generaal Wattel de stand van zaken uiteengezet in de jurisprudentie van het EHRM over de relatie tussen wettelijke informatieplichten en het nemo-teneturbeginsel van artikel 6 EVRM (Conclusie A-G Wattel 1 maart 2013, nr. 12/01880, ECLI:NL:PHR:2013:BZ3640). Hij concludeert, kort en zakelijk samengevat, dat als er sprake is van een criminal charge, en ook als dat (nog) niet het geval is maar de betrokkene niet kan uitsluiten dat de van hem in de toezichtsfeer onder dwang gevorderde informatie ook strafvorderlijk tegen hem zal worden gebruikt, hij niet zonder schending van artikel 6 EVRM kan worden bestraft of met straf of boete bedreigd mag worden voor het niet verklaren of niet overhandigen van informatie waarop de autoriteiten zonder zijn actieve medewerking niet de hand kunnen leggen. Deze regel gaat op tenzij sprake is van (zeer) geringe boeten of beperkte druk of indien er procedurele waarborgen bestaan dat de in de toezichtsfeer afgedwongen informatie of documenten niet strafvorderlijk gebruikt zullen worden.

In navolging van deze conclusie lijken de recent geïntroduceerde actieve informatieplichten, die met substantiële bestuurlijke boetes zijn verzwaard, zonder enige procedurele waarborgen in strijd te zijn met artikel 6 EVRM.

Over dit onderwerp en over andere zaken op het snijvlak van formeel belastingrecht en strafrecht, kunt u contact opnemen met Arthur Kan. Hij geeft u er graag alle informatie over.