Bezwaar: het gesloten stelsel van rechtsbescherming

De bezwaarprocedure is het voorportaal voor burgers die het niet eens zijn met belastingaanslagen en andere fiscale besluiten die hen aangaan. Er kan uitsluitend bezwaar worden gemaakt tegen de in de wet genoemde besluiten. Dit gesloten stelsel van rechtsbescherming is aan kritiek onderhevig: burgers zouden onnodig afhankelijk zijn van de welwillendheid van de inspecteur.

In dit thema krijgt u antwoord op de volgende vragen:

• tegen welke fiscale besluiten kan bezwaar worden gemaakt;
• wanneer vangt de bezwaartermijn aan en wanneer eindigt de bezwaartermijn;
• wie kan bezwaar maken (wie is de belanghebbende bij een fiscaal besluit);
• wanneer is een bezwaar ontvankelijk;
• welke informatiebevoegdheden heeft de inspecteur in de bezwaarfase.

Waartegen bezwaar

Als hoofdregel geldt dat bezwaar moet worden gemaakt tegen een fiscaal besluit voordat beroep bij de rechter openstaat. In bezwaar heroverweegt de inspecteur het bestreden besluit. Bezwaar kan worden gemaakt tegen een belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare beschikking. Daarbij geldt dat de voldoening of afdracht op aangifte van aangiftebelastingen met een voor bezwaar vatbare beschikking wordt gelijkgesteld.

Voorlopige aanslagen inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting zijn van het aanslagbegrip uitgezonderd. Daarvoor moet eerst om herziening worden verzocht, waarop de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking beslist. In 2016 is een wetsvoorstel aangenomen waarin is voorgesteld om uiterlijk per 2019 het scala aan voor bezwaar vatbare beschikkingen uit te breiden met de beslissing op een verzoek om uitstel van betaling te verlenen.

Wanneer

De termijn voor het indienen van een bezwaarschrift bedraagt zes weken en vangt aan de dag na die van dagtekening van het besluit of de latere bekendmaking daarvan. Opmerkelijk is dat in het geval een besluit wordt toegezonden, onder bekendmaking wordt verstaan het door de inspecteur aanbieden van het besluit ter postbezorging door PostNL.

Het bezwaarschrift is tijdig ingediend als het voor het einde van de termijn is ontvangen, waarbij in het geval van twijfel op de bezwaarmaker de bewijslast rust het ontvangsttijdstip aannemelijk te maken. Het risico van juiste en tijdige verzending ligt bij het aanwenden van een rechtsmiddel dus bij de belastingplichtige. Bij verzending per post is dit risico afgezwakt door de aanvullende regeling dat tijdig bezwaar is gemaakt als het bezwaarschrift binnen de termijn ter post is bezorgd en het uiterlijk een week na afloop van de termijn is ontvangen. Op 10 augustus 2001 heeft de Hoge Raad bepaald dat bezorging via een andere postverzender dan PostNL of via een koeriersdienst, niet als bezorging per post geldt. Als bezwaar wordt ingesteld na het verstrijken van de termijn van zes weken, is het bezwaar enkel ontvankelijk indien de termijnoverschrijding verschoonbaar is. Op 5 december 2014 oordeelde de Hoge Raad dat termijnoverschrijding bij aangiftebelastingen verschoonbaar kan zijn als een rechtsmiddelenclausule ontbreekt (tenzij moet worden aangenomen dat de bezwaarmaker wist dat hij binnen zes weken bezwaar moest maken).

Prematuur bezwaar

Een bezwaar dat wordt gemaakt voordat het bestreden besluit is genomen, wordt niet-ontvankelijk verklaard, met uitzondering van de gevallen waarin de belastingplichtige redelijkerwijs kon menen dat het besluit al wel was vastgesteld. In zijn arrest van 22 maart 2013 oordeelde de Hoge Raad dat het enkele feit dat de inspecteur zijn standpunt heeft verwoord in een controlerapport op zich nog niet voldoende is om bij een belastingplichtige de indruk te wekken dat een aanslag al is vastgesteld. Bijkomende omstandigheden (zoals bijvoorbeeld tijdsverloop na aankondiging van een aanslag) kunnen dat anders maken.

Wie

Wie als fiscaal belanghebbende bezwaar en beroep kan instellen is nauwkeurig door de wetgever bepaald. Het gaat in de meeste gevallen om degene aan wie een aanslag is opgelegd, degene aan wie een voor bezwaar vatbare beschikking is gericht of degene die belasting op aangifte heeft voldaan of afgedragen. Ook de werknemer van wie (loon)belasting is ingehouden, is belanghebbende bij de inhouding daarvan door de werkgever. Meest recent is het begrip belanghebbende uitgebreid met de persoon die geen zelfstandige aanslag heeft ontvangen, maar waarvan inkomens-of vermogensbestanddelen zijn vervat in een aan een ander opgelegde aanslag. Dit speelt met name bij het toedelen van box 3-vermogen aan een fiscaal partner.

Beroep wegens niet tijdig beslissen

De hoofdregel dat bezwaar moet worden gemaakt voordat beroep kan worden ingesteld, kent een belangrijke uitzondering: tegen het niet tijdig nemen van een besluit hoeft niet eerst bezwaar worden gemaakt alvorens beroep openstaat. Zie hiervoor het thema Beroep.

Formele vereisten

Hoewel tegen bepaalde aanslagen digitaal bezwaar kan worden gemaakt, is digitaal bezwaar maken tegen een ruime meerderheid van de fiscale besluiten niet mogelijk. Bezwaar moet dus in de meeste gevallen schriftelijk worden ingediend. Indiening per e-mail geldt niet als schriftelijk. Op 6 oktober 2017 oordeelde de Hoge Raad dat een bezwaar per e-mail uitsluitend niet-ontvankelijk is als een hersteltermijn is geboden. Deze herstelmogelijkheid geldt ook voor overige verzuimen aan een bezwaarschrift, bijvoorbeeld als het bezwaar niet gemotiveerd is. In de praktijk worden bezwaarschriften veelvuldig niet (of summier) gemotiveerd. Met dergelijke pro-formabezwaar wordt geprobeerd de relatief korte termijn van zes weken waarbinnen bezwaar moet worden gemaakt, enigszins te verlengen. De overige formele eisen aan een bezwaarschrift staan in artikel 6:5 Awb.

De bezwaarprocedure

In bezwaar heeft de belanghebbende het recht om zijn bezwaarschrift in een hoorgesprek mondeling toe te lichten. De inspecteur moet de bezwaarmaker uitnodigen voor een hoorgesprek. Dit is anders indien de inspecteur geheel aan het bezwaar tegemoetkomt, het bezwaar kennelijk niet-ontvankelijk of kennelijk ongegrond is. In die gevallen kan een uitnodiging voor een hoorgesprek achterwege blijven. In bezwaar is het recht te worden gehoord, gekoppeld aan het recht op inzage in de op de zaak betrekking hebbende stukken. Indien een belastingplichtige geen gebruikmaakt van zijn recht om te worden gehoord, verliest hij daarmee dus in beginsel ook de mogelijkheid om zijn dossier in te zien.

Uitspraak op bezwaar

De bezwaarprocedure eindigt met het doen van uitspraak op bezwaar door de inspecteur. De wettelijke termijn waarbinnen de inspecteur uitspraak op bezwaar moet doen bedraagt zes weken, gerekend vanaf het einde van de bezwaartermijn. De beslistermijn van de inspecteur eindigt dus in beginsel twaalf weken na dagtekening of latere verzending van het bestreden besluit. Deze beslistermijn wordt opgeschort, gerekend vanaf de dag dat de indiener is verzocht om een verzuim te herstellen tot de dag dat het verzuim is hersteld of de termijn daarvoor is verstreken. Ook kan de beslistermijn eenzijdig voor ten hoogste zes weken worden verdaagd. Langer uitstel is mogelijk indien de bezwaarmaker daarmee instemt. Door strak de hand te houden aan de termijn waarbinnen de inspecteur uitspraak op bezwaar moet doen, wordt voorkomen dat een belastingplichtige lang in onzekerheid verkeert omdat hij op de beslissing van de inspecteur moet wachten.

Binnen zes weken na dagtekening van de uitspraak op bezwaar (of de latere bekendmaking daarvan) kan tegen de uitspraak op bezwaar beroep worden ingesteld bij de rechtbank.

Informatieplicht

De Hoge Raad heeft al in 1988 bepaald dat in bezwaar (maar niet in beroep) de verplichting bestaat vragen van de inspecteur te beantwoorden. Ook kan de inspecteur in de bezwaarfase nog een informatiebeschikking nemen, die tot gevolg kan hebben dat de bewijslast wordt omgekeerd. Het is dus niet in alle gevallen gunstig de bezwaarfase langer te laten voortduren dan strikt nodig is.

‘Overslaan’ bezwaarprocedure (prorogatie)

De belanghebbende kan in het bezwaarschrift de inspecteur verzoeken om in te stemmen met rechtstreeks beroep bij de belastingrechter. Dit heet prorogatie. Indien de inspecteur instemt met het verzoek om prorogatie, wordt de bezwaarfase overgeslagen en stuurt de inspecteur het bezwaarschrift door aan de rechtbank en velt de belastingrechter een oordeel over het geschil. Een procedure waarin het antwoord op een rechtsvraag centraal staat, is doorgaans meer geschikt voor prorogatie, vergeleken met een procedure waarin ook feiten worden betwist.

Kritiek

Het gesloten systeem dat uitsluitend bezwaar kan worden gemaakt tegen de in wet genoemde besluiten is aan kritiek onderhevig. De kritiek zit er met name in dat in het geval de inspecteur een beslissing neemt die niet voor bezwaar vatbaar is, er geen fiscale rechtsingang is om de inspecteur te dwingen zijn besluit te herzien. De enige rechtsgang die een belastingplichtige in dat geval openstaat, is een (kostbare) procedure bij de burgerlijke rechter, die op fiscaal gebied minder deskundig is dan de belastingrechter.

Belangrijke aandachtspunten

• De inspecteur draagt de bewijslast voor de aanvang van de bezwaartermijn. Dit speelt met name in gevallen waarin een juiste bekendmaking van het bestreden besluit wordt betwist.
• De inspecteur moet een hersteltermijn bieden (van doorgaans twee weken) voor het herstellen van een formeel gebrek aan een bezwaarschrift.
• Verzending per koerier is geen verzending per post. Dit is van belang bij toepassing van de regel dat een bezwaarschrift tijdig is ingediend indien het voor het verstrijken van de bezwaartermijn (per post) is verstuurd enuiterlijk een week na afloop van de termijn is ontvangen.
• Als de inspecteur weigert tijdig uitspraak op bezwaar te doen, kan beroep worden ingesteld bij de rechtbank, mits de inspecteur ingebreke is gesteld en na 14 dagen nog niet heeft beslist op het bezwaar.
• De inspecteur kan in bezwaar gebruik maken van zijn informatiebevoegdheden.

Lees hier het artikel op de website van Kluwer Navigator.