“Leuker kunnen we het niet maken, ook niet makkelijker”

De informatiehonger van de Belastingdienst valt niet te stillen. Op internationaal en Europees niveau zijn afspraken gemaakt op basis waarvan belastinggegevens automatisch worden uitgewisseld. Vanzelfsprekend maakt de Belastingdienst hartelijk gebruik van de mogelijkheden die “big data” biedt voor de controle van belastingplichtigen. En dan heb ik het nog niet eens over de nationale controle- en opsporingsmogelijkheden die de Belastingdienst ter beschikking staan. Tijd om eens goed te kijken welke potentiële gevolgen de grenzeloze drang naar informatie heeft voor de fiscale procespraktijk.

Verplicht informatie aanleveren

Op de Belastingdienst, vertegenwoordigd door de inspecteur, rust ingevolge artikel 8:42 Algemene wet bestuursrecht (“Awb”) de verplichting om voorafgaand aan de procedure ‘alle op de zaak betrekking hebbende stukken’ aan de rechter en de belastingplichtige toe te zenden. Hieronder moet worden verstaan: alle stukken die de inspecteur ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld in zijn besluitvorming (het opleggen van de belastingaanslag).

Een belangrijk beginsel in het fiscale procesrecht is dat zodra een zaak onder de rechter komt, wordt uitgegaan van de gelijkheid van partijen. Kortgezegd komt dit erop neer dat de partijen (de inspecteur vs. de belastingplichtige) niet alleen over dezelfde relevante stukken en gegevens moeten kunnen beschikken, maar ook dat zij van elkaar weten dat zij hierover beschikken.

Voorkomen moet worden dat de inspecteur een belastingaanslag vaststelt op basis van informatie die de belastingplichtige niet heeft (waartegen hij zich logischerwijs niet kan verweren) en waarover de rechter dan ook niet kan oordelen. Voldoet de inspecteur niet aan zijn verplichting om de stukken te overleggen, dan kan de rechter daaraan gevolgen verbinden. Bijvoorbeeld door het beroep van de belastingplichtige gegrond te verklaren, de inspecteur te veroordelen tot het vergoeden van (immateriële) schade of tot het betalen van de proceskosten. In uitzonderlijke situaties hebben we de laatste tijd gezien dat de rechter zelfs overgaat tot het vernietigen van de belastingaanslagen als de inspecteur zijn verplichting van artikel 8:42 Awb niet nakomt.

Digitalisering

Ter zake van het begrip ‘alle op de zaak betrekking hebbende stukken’ is eerder vastgesteld dat hieronder ook in elektronische vorm vastgelegde gegevens kunnen vallen. Voor de toepassing van artikel 8:42 Awb rest de vraag wat de omvang is van een digitaal stuk. In zijn eindejaarbeschouwing van 12 december jl. stelde M.W.C. Feteris, president van de Hoge Raad, daaromtrent het volgende:

“De formulering van het wetsartikel dateert nog uit een tijd er alleen papieren informatie was. Toen had je stukken van een of meerdere bladzijden, en was het praktisch nooit een probleem om vast te stellen waar het stuk begon, waar het ophield en wat er dus wel en niet toe behoorde. Maar wat te denken van informatie die het bestuursorgaan (de inspecteur) put uit een digitale database met gegevens van tienduizenden personen, die dagelijks wordt ververst? Is die database in zijn geheel een stuk in de zin van de Awb? Lastige vragen die een nieuwe vorm van conceptueel denken over informatie vergen.”

In dit perspectief wordt duidelijk dat wettelijke bepalingen soms achterlopen op de ontwikkelingen van deze tijd. De rechter zal bij de toepassing van dergelijke regelgeving daarom een vertaalslag moeten maken naar ‘de moderne tijd’.

Recente ontwikkelingen

In het arrest van 4 mei jl. geeft de Hoge Raad nadere uitleg over de betekenis van het begrip ‘alle op de zaak betrekking hebbende stukken’ in het digitale tijdperk alsmede de door Feteris opgenoemde knelpunten. Onder de reikwijdte van artikel 8:42 Awb vallen: (i) alle relevante feitelijke gegevens die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten, (ii) ook indien zij pas in de loop van het beroep of hoger beroep ter beschikking van de inspecteur zijn gekomen, alsmede (iii) stukken die hem ter beschikking hebben gestaan maar niet zijn gebruikt ter onderbouwing van het opleggen van de belastingaanslag, tenzij zij niet langer van belang zijn voor het geschil.

Wat de omvang van digitale stukken betreft, oordeelt de Hoge Raad dat gegevensdragers als softwareprogramma’s of clouddiensten niet op zichzelf een op de zaak betrekking hebbend stuk zijn en derhalve niet als geheel verstrekt hoeven te worden. Maar, als een stuk passages bevat die op de zaak betrekking hebben, dan is dat stuk als geheel een op de zaak betrekking hebbend stuk. Een brief of een rapport moet dan in zijn geheel als één stuk worden aangemerkt.

Met de verplichting tot het overleggen van het gehele stuk wordt thans voorkomen dat de inspecteur naar eigen inzien (selectief) informatie aanlevert. Hiermee wordt recht gedaan aan de positie en dus de rechtsbescherming van de belastingplichtige.

Gevolgen van de honger naar informatie

Naast het aanleveren van stukken is het in de bezwaarfase, de fase vóór het beroep bij de rechter, van belang hoe wordt omgegaan met die informatie. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur tenslotte de taak om zorgvuldig te werk te gaan; hij heeft een onderzoeksplicht. Maar wat is nu de reikwijdte van die onderzoeksplicht? Uit de jurisprudentie volgt dat de inspecteur bij het opleggen van de aanslag geen akten hoeft te raadplegen die niet in het dossier voor de betreffende belastingheffing aanwezig zijn. Hij is hiertoe slechts verplicht als de gegevens in het dossier van de belastingplichtige daartoe aanleiding geven (arrest uit 1971). Het oordeel van de Hoge Raad geeft mijns inziens een erg ruime discretionaire bevoegdheid aan de inspecteur. Het lijkt mij allerzins redelijk dat áls de inspecteur over informatie beschikt, dat hij daar ook wat mee doet. Dit is met name van belang op het moment waarop een (te lage) aanslag wordt opgelegd.

Indien te weinig belasting wordt geheven kan de inspecteur de te weinig geheven belasting (behoudens uitzonderingen) alleen navorderen als sprake is van kwade trouw van de belastingplichtige of als hem dit bekend wordt op basis van nieuwe informatie: een nieuw feit. Een feit dat de inspecteur redelijkerwijs bekend was of had kunnen zijn, kan niet als zodanig worden aangemerkt. Het niet betrachten van de vereiste zorgvuldigheid leidt in die gevallen tot een ambtelijk verzuim, bijgevolg is dat de belasting niet kan worden nageheven.

In het voorgenoemde arrest van 4 mei vormde de aan de inspecteur bekend geworden informatie – uit het eigen computersysteem van de Belastingdienst – (blijkens het oordeel van het Hof) een nieuw feit. Nu dit in cassatie geen kernpunt van het geschil was, is hierover geen oordeel geveld door de Hoge Raad. Ik vraag mij echter af in hoeverre een dusdanig oordeel houdbaar is (of zal blijven). Ik voorzie namelijk dat de Belastingdienst, met zijn eindeloze drang naar informatie, steeds vaker tegen de lamp zal lopen. De reden hiervan is dat door de digitale ontwikkelingen van de laatste jaren, aan de inspecteur een overvloed aan informatie ter beschikking staat over de handel en wandel van vrijwel elke belastingplichtige. Al deze informatie kan onder de onderzoeksplicht van de inspecteur vallen.

Met die gedachte is het de vraag of in alle redelijkheid kan worden gesteld dat een inspecteur zorgvuldig heeft gehandeld als de informatie voor het opleggen van een aanslag hem reeds ter beschikking heeft gestaan (in een computersysteem van de Belastingdienst), maar hij hier onvoldoende onderzoek naar heeft gedaan en als gevolg daarvan de aanslag te laag is vastgesteld. Ik meen van niet. In mijn opinie kan het namelijk niet zo zijn dat de inspecteur verzuimt zijn werk (zorgvuldig) te doen en hem vervolgens de hand boven het hoofd wordt gehouden.

Conclusie

Anno 2018 is het onvermijdelijk dat diverse wettelijke bepalingen onder de loep moeten worden genomen, teneinde deze praktisch en doelmatig te houden. Digitalisering zal in toenemende mate invloed hebben op vele aspecten van het (fiscale) recht. De wetgever, de rechterlijke macht, de Belastingdienst, het Openbaar Ministerie en de advocatuur zullen allen met de tijd mee moeten gaan.

Hoezeer het digitale tijdperk ook mogelijkheden biedt om op laagdrempelige wijze veel informatie te verkrijgen c.q. te verstrekken, brengt dit mogelijkerwijs nadelige gevolgen met zich mee voor rechtspositie van de belastingplichtige. Het uitgangspunt dat de inspecteur slechts verplicht is om bij het opleggen van de aanslag nader onderzoek te doen als het dossier van de belastingplichtige daartoe aanleiding geeft, lijkt mij onhoudbaar. Het gemak waarmee digitale dossiers zijn te raadplegen (en te doorzoeken) is daarbij in het bijzonder van belang. Het bezit van de zaak zou niet het einde van het genot mogen zijn voor de inspecteur.